摘 要：本文在阐述完全成本法和变动成本法差异的基础上，具体分析了二者在产品成本构成、理论基础和产品成本计价等方面的差异。
关键词：完全成本法；变动成本法；差异分析
完全成本法将全部生产成本作为产品成本的组成部分，而将非生产成本当作产品的期间费用，在当期损益中扣除的一种成本计算模式。在目前来看，企业在计算产品的单位成本、确定存货价值以及编制财务报表时都是以完全成本法为基础。变动成本法是指在计算产品成本的过程中，以成本性态分析为基础，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，将固定成本及非生产成本作为期间费用处理，按贡献量来确定损益的一种成本计算模式。变动成本法是应企业内部管理的需要而产生的，在管理会计中得到广泛运用，使会计工作能有效提供适合内部使用会计信息。
一、产品成本组成内容不同
在完全成本法下，产品成本包括直接材料、直接人工、变动制造费用和固定制造费用。完全成本法是传统的产品成本计算方法，又名吸收成本法，存货吸收了制造过程中的所有生产成本。在变动成本法下，产品成本只包括直接材料、直接人工和变动制造费用，固定制造费用不计入产品成本，而是和非制造成本一并列入期间费用，直接计入当期损益。不难看出，二者在产品成本构成的差异在于对固定制造费用的处理方式不同。因此在完全成本法下，本期销售产品中的固定制造费用转为销售成本，未销售产品应负担的固定制造费用递延到下期；而变动成本法下本期发生的全部固定制造费用全额作为期间成本，不递延至下期。
二、理论基础不一致
完全成本法和变动成本法下产品成本的组成内容不同，而产生这种差异的原因正是二者理论基础的不一致。
1.变动成本法认为产品成本是发生在产品生产过程中的，随着产量的变化而变动。而在产品生产过程中，只有直接材料、直接人工、变动制造费用是在产品生产过程中发生的，随着产量的变动而变动，所以产品成本应只包括这三个部分。固定制造费用是指不随业务量变动的费用，如机器设备的折旧费、维修保养费等，其主要是为企业提供一定生产能力而发生的。企业的生产经营条件一旦形成，不管其实际利用程度如何，相关费用的发生无法避免。这部分费用同产品实际生产没有直接联系，并不随产品的生产而发生变动，因此不应计入产品成本。
2.完全成本法的理论依据是：为了生产产品发生的一切费用都应计入产品成本。固定制造费用是企业为了形成一定生产能力而发生的，如果没有这部分费用的发生，便无法进行产品生产。所以固定制造费用也应纳入产品成本的核算范围。因此，在完全成本法下，随着产品的销售，产品吸收的成本则转为本期的销售成本；如果期末有未销售存货，则产品吸收的成本应结转到下期，直到产品销售完成再转为销售成本。
三、产品成本计价的不同
在变动成本法下，已销产品、库存产品和在产品三者均不负担固定成本，固定成本没有结转到下期，而是计入当期损益。因此，期末在产品的成本低于完全成本法下的产品成本。在完全成本法下，产品吸收了全部和生产有关的成本，即变动成本和固定成本均在已销产品、库存产品和在产品三者之间进行分配，所以期末产成品和在产品存货中不仅包含了变动生产成本，还包括了部分固定成本。两种成本法下本期销货成本计算公式如下：
变动成本法：本期销货成本=本期销售量*单位变动成本
完全成本法：本期销货成本=期初存货成本+本期产成品成本—期末存货成本。
四、期间损益计算结果的差异
完全成本法和变动成本法的根本差异在于对固定制造费用的处理不一致，这也造成在两种成本计算模式下，期间损益计算结果可能会不同。
1.产销平衡时
在完全成本法下，固定制造费用直接计入产品成本，随着当期产品的全部销售，这部分固定费用被结转至销售成本中，在计算损益时扣除。在变动成本法下，固定制造费用视作非生产成本，计入期间费用，在当期计算损益时全额扣除。因此，在产销平衡的情况下，二者虽然对于固定制造费用的处理有差异，但是对当期损益产生的影响是一致的。即产销平衡时，二者期间损益计算结果是相同的。
2.产销不平衡时
在当期产量大于销售量时，意味着期末有未销售存货的结存。在变动成本法下，固定制造费用被直接被计入期间成本。但在完全成本法下，存货吸收了全部生产成本，随着产品的销售而结转至销货成本中，当本期存货未完全销售时，期末存货吸收了部分固定制造费用，便造成完全成本法下净收益大于变动成本法下净收益。反之，在当期产量小于销售量时，完全成本法下计算得到的净损益小于变动成本法下的净损益。
五、结语
变动成本法相较于完全成本法具有诸多优点，比如变动成本法所提供的成本资料更符合企业生产经营的实际情况，便于管理部门理解掌握；变动成本法可以提供每种产品贡献能力的资料，便于管理人员决策，在简化成本核算工作的同时，便于划清各部门的经济责任，有利于成本控制和业绩评价。但对企业外部信息使用者来说，遵照完全成本法编制的财务报表才能满足其决策需要。
参考文献
[1]赵利玲.完全成本法和变动成本法比较研究[J].商场现代化.2017.8.
[2]吴喜云.变动成本法与完全成本法的比较及其应用[J].中外企业家.2017.6.
